随着行政复议法、行政诉讼法、国家赔偿法、新征管法及其实施细则等各项法律法规的深入实施，社会法制化程度不断提高，税务行政管理相对人的维权意识和法律意识显著增强，客观上对税务机关的执法工作提出了更高的要求。基层税务机关在日常执法工作中受税务人员执法素质差参不齐适、使用法律条文不准确、执法行为不规范等因素的影响，执法中通常存在着“三重三轻”问题，应引起我们的足够重视。
一、重实体，轻程序
长期以来，基层税务机关的部分税务人员对依法治税的认识存在着偏差，片面地认为治税就是治纳税人，偏重于如何治好纳税人，而在治纳税人的过程中如何利用好国家赋予的权力，严格依照税收征管程序征收税款，规范自己的执法行为，却认识不到位，在执法过程中暴露出误区和盲区。尤其是在税款征收过程中，对有的纳税人客观存在的偷、骗、欠税的事实虽已认定清楚，按有关税收法规应给予及时的追征和必要的处罚，但在具体的执法过程中，往往抱着急躁的心理急于把税款收上来，却忽视了执法程序的规范运作，突出表现在执法程序不到位。在具体操作上违反法定程序，法定程序缺少或颠倒，结果就不可避免地带来行政行为无效的法律后果。
一是在实施行政处罚时图省事，该适用一般程序的却适用简单程序。二是凭想当然该告知的不告知或告知的内容不完整，告知的手续不完备。比如在对纳税人采取税收强制执行措施时，必须遵守告诫在先的原则，且税务机关必须采取书面告知的形式并同时告知被执行人有申请行政复议或到法院起诉的权利等，若不依次按照这个程序去执行，一旦发生诉讼，税务机关承担败诉的风险将确定无疑。三是对个体“双定户”定税未完全按照法定程序进行。按照有关税收法规和操作规程，对已办理税务登记且达到征税起征点的个体工商户，必须先深入业户通过典型调查收集相关涉税经营信息，然后下达责令限期申报通知书，由纳税人先进行自我申报，然后税务机关按照税收征收管理法有关税额核定的顺序，结合纳税人信息采集调查表和申报表的数据，科学合理地核定营业额，再下达定额核定通知书，录入微机，在限期内督促纳税人申报缴税，如果不按征管程序依法进行操作，缺少任何一个环节或定税步骤颠倒，都将带来该行政行为无效的法律后果，不仅达不到把已达到起征点的个体“双定”户纳入规范化管理的预期目的，而且会直接影响到征管效率的提高，给纳税人带来税收上的不公平，损害税务机关的执法形象。[page]
二、重口头承诺，轻书面证据
法律是讲究证据的，税法也不例外。而且法律对证据的收集、保存和利用及收集证据的形式和要求都有明确的规定，不按要求和规定去做，即使纳税人违反税法事实清楚，但往往苦于没有说服力的证据或证据的支持度差，而不好对纳税人采取恰如其分的定性处理，结果导致税务机关在工作中处于被动的地位。当前，基层税务机关的部分执法人员往往嫌麻烦，喜欢动口不动笔，能口头说的就懒于使用书面文书，过分依赖口头催缴催报，重嘴上说，轻笔下写，缺乏有效的书面证据和现场笔录。一是证据提取不充分，不注意收集证明执法程序合法的直接证据或间接证据。比如对纳税人采取强制执行措施时，遇到个别以身试法的行政相对人围攻甚至殴打税务人员时，往往忽视了取得执法证据的这个重要环节，即没有用摄像机或照像机及时捕捉被执行人动武的那一瞬间，又没有当场制做执行现场由见证人签字的现场笔录，事后在涉税案件处理时就苦于没有足够说服力的证据(包括人证、物证和书面证据)而难以对被执行人的违法行为是定性为暴力抗税还是定性为一般的阻挠税务人员正常执法?使税务机关处于左右为难的尴尬境地。二是对证据采集缺乏判别力，证据应采集到何种程度才具有实质的证明力，在税务执法人员的心目中没有一个统一的尺度。三是即使在收集书面证据时，由于证据不规范，也不足以成为法律规定的有效证据，比如向纳税人下达各种涉税文书时，必须同时附有送达回证，由纳税人或成年家属签章，拒不签字的，必须由见证人和送达人同时在送达回证上签字盖章，并留置送达处视为送达，否则，虽然制作了书面证据并现场送达，但由于文书缺项漏项，不规范，也不能成为合法有效的证据。特别是复印的涉税文书，未及时注明“与原件相符”字样，并由行政相对人签字或盖章，都不能成为合法有效的书面证据。因为所有这些在执法过程中形成的文书、资料的合法性、真实性和完整性，将直接影响到以后可能发生的税务诉讼案件的证据提供及提供的支持度之大小。
三、重处罚、轻教育
当前，基层税务机关对于拖欠税款不缴的“欠税户”和拒不缴纳税款的“钉子户”，不区别对象，不是首先进行税法的宣传教育，不对纳税人采取入情入理的说服、规劝和开导，往往急功近利、急于求成，依照有关税收法规，干净利索地直接采取强制执行措施，一罚了之，结果虽然把税款和罚款收上来了，但作为纳税人的被执行人口服心不服，对税务机关产生消极对抗的抵触心理将长期存在，对税法认识上的误区和阴影也将挥之不去，长此以往，对培养纳税人依法纳税意识，提升全社会公民的税法遵从度，将有百害而无一利。[page]
从税收本质上讲，征纳关系始终是一对矛盾，否定了这一点，也就否定了税收的强制性、无偿性和固定性。在日常执法实践中，如何通过税法的宣传教育，辅之以必要的法律手段，妥善处理好这对矛盾，从而使对抗性变为非对抗性，使矛盾的双方向着和谐统一的方向转化，尤为重要。切忌防止矛盾激化，尽量减少征纳双方的正面冲突，尽最大限度地避免行政相对人采取过激的手段发展成抗税的结果，甚至出现严重的暴力抗税行为。应当说，税务机关通过采取强制执行措施保障税款的及时入库是法律赋予税务人员的职权，也是对个别“钉子户”所采取的必要手段。但是，采取强制执行措施是不得已而为之的手段。一是强制执行措施具有惩罚为主、教育为辅的二重性，虽具有一定的震慑作用，但如果过多地采用必然激化征纳双方的矛盾，而且其威慑力将不复存在，也起不到教育广大纳税人的作用。二是强制执行措施效力有限，若幻想通过大量采取强制执行措施的手段保证税款入库是不可能的，在税收实践中也是行不通的。因此，要紧的是首先从正面引导纳税人认真学习税法，提高税法的遵从度。通过耐心细致地说服劝导，来感化、打动纳税人的心，彻底改变重处罚、轻教育的认识误区，把对纳税人的税法宣传教育和采取强制执行措施有机地结合起来，使税法的柔性和刚性巧妙地统一起来。以宣传教育为主，以强制处罚为辅，只有这样，才既能教育绝大多数纳税人遵从税法，又能震慑个别“钉子户”，尽而收到标本兼治、刚柔相济的效果。
综上所述，要彻底解决目前基层税务机关在执法过程中存在的“三重三轻”问题，首要的是税务人员必须带头学法、尊法、守法、严格执法、规范执法、公正执法，苦练内功，提高素质，不断提升自身执法水平和规避执法风险的能力。只有加强对各类税收法律、法规的学习，提高业务能力和执法水平，才能更加自觉地规范执法行为，准确地适用法律，严格执法程序，严密执法环节，有效地减少税务行政执法风险，避免因执法不到位造成玩忽职守或者无意间越权执法形成滥用职权的后果，切实维护税法的尊严和税务机关的形象。其次要严格日常考核，建立健全执法过错责任追究制度。从制度上、措施上保障执法行为的合法、合理、科学、公正，实现依法行政、依法治税的目标。基层税务机关的执法人员要树立居安思危、警钟长鸣的忧患意识，做到未雨绸缪，防患于未然，同时考核的标准要量化、细化到每个岗位的税务人员，明确分工，责任到人。在深入推行税收执法过错责任制的过程中，全面应用税收执法管理信息预警系统，强化计算机的自动考核和跟踪监控，提高执法人员的责任意识、风险意识，切实做到依法行政、合理行政、程序正当、手续完备、权责统一，逐步养成执法讲依据、工作重程序、办事论责任的习惯，保证各项税收法规按程序要求落到实处，在全社会形成有法必依、执法必严、违法必究的良好风气。[page]
