近日，C市地税稽查局的一个案例，引起了大家激烈的争论。该局2014年9月对一企业(以下简称甲企业)实施了税务检查，《税务检查通知书》中明确的检查期间为2004年到2013年，但是案件直到2016年1月才结束检查。检查确认，纳税人部分年度存在未缴少缴的税款，且不属于偷税行为，但是由于年度跨度大，大家对该笔税款的税款追征期如何计算提出了不同的意见。
一种意见认为：甲企业税款追征期应从稽查局进场稽查时间(税务检查通知书送达日期)往前追溯5年确定，从本案来看，就是对纳税人2009年9月以后的未缴少缴税款予以追征，对2009年9月以前的未缴少缴税款不予追征。另一种意见认为，对于甲企业税款追征期，应从税务检查结果时间，即《税务处理决定书》送达时间起，向前追溯5年确定，如果是2016年1月的某日送达《税务处理决定书》的，即对甲企业2011年1月以后的未缴少缴税款予以追征。
其实，弄清楚税款追征的问题，说难也不难，你只需要弄清楚三个关键问题。
要点之一：未缴少缴税款的责任主体是谁？
不同责任主体、原因造成的未缴少缴税款，其追征期限的规定是不一致的。责任主体是税务机关。那么因税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法等责任造成纳税人、扣缴义务人未缴少缴税款的，追征期限仅为3年，即税务机关只能在3年内要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，还不得加收滞纳金。责任主体是纳税人、扣缴义务人。那么因纳税人、扣缴义务人非主观故意的计算公式运用错误以及明显的笔误等等失误造成的，累计金额在10万元以下的，税务机关在3年内予以追征税款、滞纳金；累计金额超过10万元的，税务机关在5年内予以追征税款、滞纳金。
要点之二：未缴少缴税款追征期限的起算时点如何确定？
追征税款的期限，应当自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或少缴税款的法定缴纳期限到期的次日起计算。在税收实体法律体系中，不同的税种纳税期限存在着较大的差异，未缴少缴税款追征期限的起算时点也存在着较大的差异。
以甲企业2013年应纳税款为例，不同的税种的追征期起算要按照未缴少缴税款的纳税期限确定：
对于营业税、增值税等。一般以“月”度为纳税期限，其未缴少缴税款应当按月确定，并以应缴未缴或少缴税款当月的纳税限期确定追征期限的起算时点。如实行按月申报的营业税，纳税人2013年存在未缴少缴的营业税款，其未缴少缴税款应按月分计到不同的月份，对2013年1月未缴少缴营业税XX万元，税款缴纳期限为2013年2月15日(不考虑节假日顺延，下同)，2013年5月未缴少缴营业税XX万元，税款缴纳期限为2013年6月15日。不能简单地将税按年统算成“甲企业2013年1～12月未缴少缴营业税XX万元，税款缴纳期限为2015年1月15日”。
对于房产税、土地使用税等实行“按年征收、分期预缴”的财产行为税。其未缴少缴税款申报期限应按年计算，并以年度最后一次预缴税款的纳税限期确定追征期限的起算时点。如甲企业2013年房产税实行按季预缴，预缴期限为2013年4月、7月、10月和2014年1月，甲企业当年未缴少缴房产税10万元，其应纳税款限缴期为2014年1月15日。
对于“按年计算、分期预缴、汇算清缴”的企业所得税。其未缴少缴税款应按年计算，并以年度最后一次预缴限期(次年1月15日)确定未缴少缴税款的追征期限的起算时点，不能以汇算清缴的纳税限期(次年5月31日)为追征期限的起算时点。
对于实行混合税制的个人所得税。分别按照个人所得税收入来源，确定税款缴纳期限，如个体工商户生产、经营所得个人所得税，实行“按年计算，分月预缴”，由纳税义务人在次月十五日内预缴，其年度未缴少缴的税款，其追征期的起算点应为次年1月15日；工资、薪金个人所得税，实行“按月计征”，其追征期的起算点为次月15日；代扣代缴的个人所得税和自行申报的个人所得税，其追征期的起算点为代扣次月15日。
要点之三：未缴少缴税款追征期的计时终点如何确定？
追征期限的计算必须是明确而确定的，来不得一丝的含糊。未缴少缴税款是“因税务机关责任或是纳税人计算错误等失误造成的”、“在一定期限内未发现的”税款，税务机关追征税款，必须依法予以确认。但是，一旦“未缴少缴税款”被税务机关确认后，其税款性质就由“过失、失误造成的未缴少缴税款”转变为“欠税”。也就是说，因税务机关责任或纳税人计算失误等错误造成的未缴少缴税款，其追征期的计时终点就是其税款性质转变为“欠税”的当天。欠税的确认必须通过一定的税收法律形式，一是纳税人主动申报，二是税务机关依法核定，三是税务机关检查查定，这三种形式都是明确的税法确认形式和时间。对于纳税人主动申报的，以纳税人申报时间为追征期计时终点；对于税务机关依法核定的，以税务机关《税款核定通知书》送达时间为追征期计时终点；对于税务机关检查查定的，以税务机关《税务处理决定书》送达时间为追征期计时终点。对于案例中的甲企业来说，其追征期的计时终点应该是C市稽查局《税务处理决定书》的送达时间。
（作者：李欣）
