如何利用好“王牌证据”司法会计鉴定意见攻破职务侵占罪

根据我国刑法、刑诉法规定，结合审判实践，对职务侵占罪进行无罪辩护，主要从三个角度进行切入，一是结合刑法规定及相关司法解释，主张涉案行为不符合犯罪构成要件；二是根据法律规定的追诉标准，主张涉案行为存在出罪事由；三是根据刑诉法证据裁判规则，主张案件事实不清、证据不足，不构成犯罪。本文将从职务侵占罪证据标准中的“王牌证据”入手，深入剖析职务侵占案件的无罪辩护思路。

从证据标准要求上考虑辩护要点，主要的争议有证据是否符合关联性、合法性、客观性要求；证据是否达到确实充分的标准，能否排除合理怀疑；证据之间是否存在矛盾，能否互相印证，是否形成完整的证据锁链。这几点都比较好理解，在此不展开，重点讲一下职务侵占类犯罪常见证据——司法会计鉴定意见的审查，涉及到在案证据能不能证明被告人职务侵占的数额的问题，可以取得事实不清、证据不足或者数额达不到犯罪金额的无罪辩护效果或者降档处理的辩护效果。司法会计鉴定是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有专门知识的人员，对案件中涉及的财务会计资料及相关材料进行检验，对需要解决的财务会计问题进行鉴别判断，并提供意见的一项活动。司法会计鉴定被形象地称为“会计审判”，司法会计鉴定结论作为认定贪污、侵占等经济犯罪的主要证据之一，在经济犯罪案件的侦破、审判中起着举足轻重的作用，被称为决定案件走向的“王牌证据”。

根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国刑事诉讼法>的解释》（法释〔2021〕1号）第九十七条，对鉴定意见应当着重审查以下内容：（1）鉴定机构和鉴定人是否具有法定资质；（2）鉴定人是否存在应当回避的情形；（3）检材的来源、取得、保管、送检是否符合法律、有关规定，与相关提取笔录、扣押清单等记载的内容是否相符，检材是否可靠；（4）鉴定意见的形式要件是否完备，是否注明提起鉴定的事由、鉴定委托人、鉴定机构、鉴定要求、鉴定过程、鉴定方法、鉴定日期等相关内容，是否由鉴定机构盖章并由鉴定人签名；（5）鉴定程序是否符合法律、有关规定；（6）鉴定的过程和方法是否符合相关专业的规范要求；（7）鉴定意见是否明确；（8）鉴定意见与案件事实有无关联；（9）鉴定意见与勘验、检查笔录及相关照片等其他证据是否矛盾；存在矛盾的，能否得到合理解释；（10）鉴定意见是否依法及时告知相关人员，当事人对鉴定意见有无异议。

上述10项审查内容，实质上可以归结为三项质证要点： 

一、 鉴定主体是否适格

(一) 鉴定主体是否取得司法鉴定的资质和条件

鉴定主体适格是指从事司法会计鉴定业务的鉴定机构和鉴定人是否满足法定资格。刑诉法解释第九十八条第1、2项规定，不符合法定资格的鉴定机构、鉴定人出具的鉴定意见，不能作为定案的依据。

司法会计鉴定主体主要由会计师事务所等社会鉴定机构、检察机关内设鉴定机构和大学鉴定机构组成。依法设立的会计师事务所一般均具有审计资质，但并不一定完全符合司法会计资质。对于机构的审查应关注会计师事务所营业执照所载的业务范围是否覆盖委托事项，并通过会计师事务所属地会计师协会网站检索该事务所执业人员数量是否满足司法鉴定机构至少3人的法定人数标准。无鉴定资格或鉴定资质逾期的鉴定机构或鉴定人所提出的鉴定意见，依法应当排除。

(二) 有无侦查机关的委托授权

对委托主体的审查。在刑事诉讼中，监察机关、公安机关、检察机关与审判机关能够委托初次鉴定，其他诉讼参与人没有提出初次鉴定的权利，只能提出补充鉴定或重新鉴定的申请。实务中常见被害人直接委托鉴定，而公安机关、检察机关直接将被害人在立案前自行委托的鉴定意见作为证据出示的程序瑕疵。

对委托文书的审查。委托文书的有无是审查要点，实务中常见无法提供委托手续或先鉴定再委托，鉴定先于委托的问题。对于委托程序中出现前述情形且无法补正或作出合理解释的，相应鉴定意见不得作为定案根据。

二、 鉴定程序是否合法

(一) 检材选用是否符合规定

《中华人民共和国刑事诉讼法》第六十一条规定了言词证据的法庭质证原则，证人证言必须在法庭上经过公诉人、被害人和被告人、辩护人双方质证并且查实以后，才能作为定案的根据。

最高人民法院关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释第八十五条第（五）项规定，鉴定程序违反规定的，不得作为定案的根据。

最高人民检察院发布《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条规定，制作鉴定文书须遵守以下规定：……（二）鉴定意见不得依据犯罪嫌疑人供述、被害人陈述、证人证言等非财务会计资料形成……

司法会计鉴定实行“侦鉴分离原则”，司法会计鉴定所需的检材必须由委托方提供，鉴定机构和鉴定人不得自行调查获得材料或私自接收当事人提供的材料作为鉴定依据。司法会计鉴定意见依据被害人陈述、证人证言等言词证据材料和其他鉴定意见等非涉案会计资料作为检材，违反鉴定检材规定，不得作为定案的根据，应当依法予以排除。

(二) 检材是否充分完整

充分、完整的鉴定资料是最终形成的鉴定意见真实和可靠的重要条件，与审计活动存在本质差别，无论检材受限程度如何，按照审计标准，可以出具不同类型意见的审计报告，而在司法会计鉴定中，根据《司法鉴定程序通则》第十五条以及《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十条，在送检材料不完整，不充分，且无法补充的情况下，司法鉴定机构依法不得受理或者终止该鉴定业务。

(三) 检材是否与待证事实具有关联性

检材的关联性是指提取的检材与待证事项在时间上、空间上的关联性。其中, 时间上的关联性是指提取的检材在时间起止区间上与待证事项的时间起止区间上的一致性;空间上的关联性, 是指提取的检材空间范围与待证事项空间范围的同一性。以不具有关联性的检材为依据推导出的鉴定意见, 不具备证据的关联性。关联性是证据进入诉讼的第一道“门槛”。只有与诉讼中待证事实具有关联性的证据才可以采纳, 一切没有关联性的证据均不予采纳。

(四) 鉴定方法是否客观科学

司法鉴定机构开展司法鉴定活动应当遵循合法、中立、规范、及时的原则。对于鉴定机构作出的推测性结论因缺乏客观性与唯一性，不能作为定案依据。司法鉴定意见的不中立性通常表现为受委托方干预而作出某种鉴定意见，或者使用类似于虚开、勾结、私分、诱骗等用语，明显存在倾向于嫌疑人有罪的推定，也违背了司法会计鉴定的公正性原则。

(五) 鉴定结论是否经过充分分析论证、逻辑推理，是否运用科学的鉴定原则和标准得出

分析论证亦即分析说明, 是鉴定人运用鉴定原理和标准, 对检验结果进行分析论证、逻辑推理, 进而得出鉴定意见的过程。分析论证是鉴定文书的核心, 也是鉴定书有别于检验报告、审计报告的重要项目。鉴定采用的技术标准、技术规范或者技术方法应当符合会计准则、制度等国家有关标准及规范, 对采用的技术标准、技术规范或者技术方法不符合国家有关规定的, 作出的鉴定意见不得作证据使用。

(六) 鉴定结论是否明确合法

司法会计鉴定意见是鉴定人针对委托方提出的鉴定事项，根据对财务会计资料及相关材料的检验结果，进行鉴别、分析和判断得出的意见。如果鉴定结论模棱两可，莫衷一是，针对同一鉴定事项，鉴定意见不具有唯一性和排他性，则该鉴定意见不得作为证据使用。

此外，鉴定意见还需要符合合法性要求。针对案件客观待证事实，鉴定意见不得作出相应判断。根据诉讼法律规定, 客观事实应当由有侦查权的机关证明, 司法会计鉴定意见本身只能证明财务会计事实 (除财务会计事实本身反映客观事实外, 如银行转账凭证, 既反映财务会计事实又反映客观事实),对财务会计业务本身不能证明的客观事实, 假如鉴定人以审计调查代替刑事侦查, 以审计调查结果作出对客观事实的证明, 鉴定意见就不具有合法性，不得作为证据使用。

(七) 鉴定时间是否合法

《司法鉴定程序通则》第二十八条规定，司法鉴定机构应当自司法鉴定委托书生效之日起三十个工作日内完成鉴定。鉴定事项涉及复杂、疑难、特殊技术问题或者鉴定过程需要较长时间的，经本机构负责人批准，完成鉴定的时限可以延长，延长时限一般不得超过三十个工作日。

最高人民检察院发布《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十二条规定，鉴定一般应当自受理之日起十五个工作日内完成。疑难复杂的案件，经委托单位或部门同意，可以适当延长时间。

可见，无论是人民检察院司法会计鉴定还是其他司法鉴定，相关法律法规规定的鉴定时间都不会太长，一般不超过六十个工作日，这也是为了保证鉴定材料不被污染以及鉴定结论的客观性。

三、 司法会计鉴定意见书书否符合形式要求

鉴定报告的形式要件是指司法鉴定机构和司法鉴定人制作司法鉴定意见书时必须遵循的文本格式。《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》规定了《司法鉴定委托书》《司法鉴定意见书》《延长鉴定时限告知书》等七种文书格式。在对鉴定意见进行实质审查之前，应先审查鉴定意见的文书形式是否符合规定。司法鉴定意见的形式要件包含基本情况、基本案情、资料摘要、鉴定过程、分析说明、鉴定意见、附件等组成部分，须载明委托单位、委托日期、鉴定要求、鉴定过程、鉴定方法、鉴定结论、鉴定机构、鉴定日期、鉴定机构盖章、鉴定人签名和骑缝章等内容。

实务中常见注册会计师按照审计报告的形式要件出具司法会计鉴定意见书，律师可以按照《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》中规范的《司法鉴定意见书》体例进行审查，缺少形式要件的可以申请要求补正，缺少签章的应当直接排除。