摘要】随着经济全球化发展和改革开放不断深入,我国企业越来越青睐于利用避税地避税。如何应对避税地避税已受到相关部门和诸多学者重视,但目前我国还没有相应的法律、法规出台,以致应对避税地避税所取得的成效甚微。应借鉴国际经验并结合我国实际构建避税地对策税制。
【关键词】避税地;避税;反避税
一、我国企业利用避税地避税的现状
近年我国企业利用避税地避税已经是客观存在的事实。据统计,2005年对中国内地投资前10位的国家和地区依次是中国香港、英属维尔京群岛、日本、韩国、美国、新加坡、中国台湾、开曼群岛、德国、西萨摩亚。从英属维尔京群岛(BVI)这个面积仅150多平方公里的群岛投向中国内地的资金,已连续数年超过欧美发达国家,成为我国仅次于香港的第二大外资来源地[1];英属维尔京群岛注册的60多万家企业中,近20万家与中国企业有关[2]。
投资主体中,除了境外投资者直接投资外,有相当多的境内企业、居民个人尤其是民营企业主通过在避税地设立公司对境内实行“返程投资”。中国内地民营企业先在避税地设立空壳公司,再将境内的资产注入,通过国际财务顾问或证券承销商包装,寻求在海外资本市场上市。1992年10月9日在纽约交易所挂牌的第一支中国股票“华晨汽车”,其公司全称为“华晨中国汽车控股有限公司”,于1992年6月在百慕大群岛注册;1999年初新加坡证交所出现的鹰牌控股公司,注册地为开曼群岛,其背后的上市公司———广东省佛山市鹰牌陶瓷公司成为首家在海外上市的中国民营企业;1999年2月17日在美国纳斯达克上市的“侨兴环球公司”,是1995年惠州侨兴通过其原来在香港注册的一家公司,到英属维尔京群岛注册成立的,是第一个在纳斯达克上市的中国民营企业;2000年1月在百慕大注册的裕兴电脑科技控股有限公司作为在香港创业板成功上市的第一家内地民营企业,募集资金达4.2亿港元[3];2003年1月17日,上市公司燕京啤酒与燕京BVI公司合资设立北京燕京饮料有限公司,而燕京BVI公司就是北京燕京啤酒集团在英属维尔京群岛设立的全资附属公司“北京燕京啤酒公司”;另外,神州数码的注册地是百慕大;TCL国际的注册地是开曼;中国联通的注册地是英属维尔京。
这种避税行为带来的严重后果主要表现在:(1)中国每年真正吸引的外资总额,必定大打折扣。据商务部研究院梅新育博士称,“我国每年实际利用外资中,约1/3是国内资本‘留学’到国际避税地后回流形成的‘假外资’”。(2)国家税收收入大量流失,严重侵犯了我国权益。(3)使投资环境和市场竞争有失公正,不利于资本的正常流动和市场经济的发展。 [page]
二、我国应对避税地避税的现状
1、反避税地避税的法律、法规。我国的国际反避税对策研究起步较晚、研究范围较窄。到目前为止,我国的反避税对策中,除对关联企业预约价有相关规定外,其他方面还没有明确的税收法规上的限制。现阶段我国企业利用在避税地设立基地公司进行避税的情况越来越多。虽然我们国家的外汇管制在一定程度上限制了我国居民在避税地的投资,制约了那些以避税地公司为基地进行避税的行为;但是,随着企业利用避税地避税手段的多样性和复杂性,单纯依靠外汇管制已不能对目前的避税地避税行为进行有效的防范和打击。这就要求有适合我国国情的避税地对策税制出台。
2、反避税地避税工作制约因素众多。(1)思想认识上的误区。在实际工作中,部分人认为已有的外汇管制足以应付目前的避税地避税行为;还有人认为加强跨国公司避税地避税方面的征管,会限制鼓励外商来华投资,不利于吸引先进的技术、设备和管理经验。(2)反避税地避税信息严重不对称。避税地大都实行了严密的银行保密法,用以防止地方银行和政府官员泄露有关在该国内进行的金融交易的任何信息,使得跨国公司的很多信息处于商业保密状态。这样,税务部门很难获取跨国公司在避税地的投资、运作等相关信息,较之利用避税地避税的企业处于信息劣势,严重影响了反避税地避税工作的顺利开展。(3)不能充分开展国际合作。随着世界经济发展和科技进步,反利用国际避税地避税已不能由单个国家完成,必须加强国际税务行政合作。由于我国信息化进程起步比较晚,在反利用避税地避税方面还没有相关的经验,尚不能从国际税务合作中得到充分有效的数据信息来支持我国的反避税地避税工作。(4)相关工作人员素质不高。采用避税地避税的跨国公司一般都有着丰富的避税经验,还有专门研究我国法律的专家为其出谋划策[4]。
三、建立我国避税地对策税制
1、建立避税地对策税制。(1)税制应遵循实质重于形式原则。判定一个国家或地区是否为避税地,应根据我国企业是否真正利用了该“避税地”进行逃避我国税收的活动,而不能仅考核该“避税地”表面上是否符合充当避税地的条件。(2)税制适用的避税地。大多数的国家以规定的税率为标准来判定避税地,如日本将法人税率低于25%的国家和地区判定为避税地,英国的这一标准为24.5%,巴西将所得税税率低于20%的国家和地区判定为避税港,法国则将税率低于本国税率1/3的国家和地区判定为避税港。有的国家则采取列举法,如美国列举的避税地有39个,德国列举的避税港有31个,澳大利亚列举的避税地有16个。基于我们国家目前反避税地避税的现实情况,判定企业是否利用某国家或地区进行避税活动尚存在很大的技术难度,因此,应采用两者相结合的方法,以规定的税率为标准给出笼统判定,然后把经考核确属我国企业进行避税活动的避税地列入我国的避税地“黑名单”。如果某些国家或地区的税率不低于我国规定的税率,但确实为我国企业逃避税提供其他方面的便利,按照实质重于形式的原则,也应将其列入我国的避税地“黑名单”。(3)税制适用的纳税人。即是我国居民设立在避税地的受控外国公司。这种受控关系以我国居民在国外公司的参股比例确定,把我国居民直接或间接拥有外国公司有表决权股票51%以上且每个我国股东直接或间接拥有外国公司有表决权股票至少10%作为标准[5]。(4)税制适用的课税对象。美国的税法对避税地对策税制所规定的课税对象包括:受控外国公司来自所有国家的风险所得、外国基地公司所得、外国公司与国际合作经营被抵制项目的参与所得、通过不合法手段(如非法贿赂、回扣等)取得的所得、来源于未得到美国外交承认国家的所得。为防止打击面过大,适用于我国避税地对策税制的所得,应主要是来自受控外国公司的消极投资所得,如股息、利息所得和特许权使用费,而不包括来自生产经营活动的积极投资所得。(5)税制规定的制约措施。对作为避税地公司股东的我国居民法人或自然人,其在避税地公司按控股比例取得的所得应并入其当年所得,一并征税,而不论这部分所得是否已作为股息、红利分配给股东;但在课税时,该部分所得相应的外国税收可获抵免[6]。 [page]
2、完善避税地对策税制的实施程序。(1)纳税申报程序。凡是适用避税港税制的特定国内法人或自然人,必须在规定的期限内(一般在企业会计年度结束后的2个月内),依法向主管税务机关如实申报其特定外国关联子公司的财务状况和利润分配情况,并要求提供相关信息。(2)税收调整程序。我国主管税务机关在接到国内特定法人或自然人报送的有关报表后,即可在分析、整理有关数据的基础上,按规定对适用避税港税制的特定外国关联子公司的保留利润进行相应的税收调整,并对该特定外国关联子公司的保留利润已缴纳的外国税款,予以抵免。
3、规范避税地对策税制的操作方法。(1)判定是否为使用我国避税地对策税制的特定国内法人或自然人。首先确认特定外国子公民总部是否设在避税地;其次看具有中国国籍的股东(包括自然人和法人)是否分别或共同持有外国子公司51%以上的股权,如持有股权比例超过51%,即可认定该特定外国子公司为关联公司。最后,在具有中国国籍的股东中,判定哪些股东的持股比例占该特定外国子公司股权的10%以上,其中占比例10%以上者原则上即可认定为适用避税地税制的我国特定国内法人或自然人。(2)按特定法人的持股比例,对其特定外国子公司的保留利润进行税收调整。保留利润应课税额=[本期保留利润÷(1-避税港法人税税率)]×特定国内法人持股比例×中国企业所得税税率。(3)将被调整的保留利润已缴纳的外国税款,依法从其保留利润应缴纳的我国税额中抵免。保留利润已缴纳的外国税款=[本期保留利润数额÷(1-避税港法人税率)]×避税港法人税率×特定国内法人持股比例。(4)计算特定国内法人应补缴的税款。保留利润应补缴税额=保留利润应课税额-保留利润己缴纳的外国税额。
4、完善相关配套措施。(1)纠正思想认识上的偏差。反利用避税地避税是主权国家维护正当权益的措施, 符合主权国家的税收管辖权原则和国际惯例,不但不会破坏我国优惠的投资政策和良好的投资环境,而且还能保持税负公平,创造平等竟争的条件,自然不会影响外商来我国投资的积极性。(2)加强与其他非避税地国家合作。为适应中国经济融入国际市场的步伐,应充分利用我国同有关国家的税收协定,加强国际合作,逐步扩大我国的税收情报交换国际联络网,使税收情报交换工作制度化,及时掌握跨国劳务和跨国交易的有关信息。(3)同避税地国家签订提供情报的协议。尽管同避税地国家签订一个全面的税收协定是不大现实的,但仅就情报交换问题达成一个互惠的协议还是有可能的。(4)提高税务人员的素质。在实际工作中,税务人员要加强对国际经济贸易、税法、财务会计等相关知识的学习,提高计算机和外语水平。 [page]
【参考文献】
[1]阚景阳 “避税天堂”是与非[J] 领导之友,2007,(1):52
[2]何 刚 “避税天堂”的扭曲与荒唐[J] 世界,2006,(1):26
[3]朱洪仁 “避税天堂”真相[J] 百姓,2004,(3):53
[4]谭 韵 防范外商投资企业避税行为的对策[J] 商场现代化,2007,(1):15-17
[5]王仙花 跨国会司的避税地避税与反避税[J] 税务研究, 1998,(12):58-60
[6]张志超,李月平 国际税收[M] 北京:首都经济贸易大学出版社,2005
