近年来，以中外合作办学为主的外资办学已发展成为我国社会主义教育事业的重要组成部分。本文在论述中外合作办学的法律环境以及发展现状的基础上，着重对其审查批准、主体法律性质、产权问题以及税收待遇等相关法律问题进行探讨，希望对已有的实践进行总结梳理，为规则制订者及相关进入者提供建议。
改革开放以来，外资在诸多领域进入中国市场，对各行业都造成了巨大的影响。但由于教育主权问题的限制，外资在教育服务领域进入比较缓慢，20世纪80年代中后期才逐渐萌芽，在原国家教委1995年颁布《中外合作办学暂行规定》后才步入正轨。发展至今，以中外合作办学为主要模式的外资办学已经有了很大发展，但在其相关法律规定、主体法律地位、审批设立、产权问题及税收等问题上还有许多问题值得探讨，本文拟从法律角度对以上问题进行分析研究。
法律环境
对中外合作办学的规范是随着外资办学的实践和我国"入世"的进程而发展完善起来的。上海市首先在1993年颁布了《上海市境外机构和个人在沪合作办学管理办法》;原国家教委在总结各地办学经验的基础上于1995年颁布了《中外合作办学暂行规定》，以指导全国外资办学活动的开展。2001年12月11日我国正式成为WTO成员，我国对教育服务贸易的承诺也同时生效，这时便出现了《中外合作办学暂行规定》与我国的"入世"承诺发生冲突的情况。为此，教育部于2002年6月发布《教育部关于加强中外合作办学管理的紧急通知》，对中外合作办学的一系列基本问题重新作出规定。而2003年3月1日颁布的《中外合作办学条例》(以下简称《办学条例》)及2004年6月2日颁布的《中外合作办学条例实施办法》(以下简称《实施办法》)针对加入WTO的新情况，进一步调整了中外合作办学的相关规定。
主体法律性质
目前，我国中外合作办学的分类多种多样，公认的分类有：根据是否要求合理回报可以分为营利性和非营利性的合作办学;根据合作办学是否颁发学历又可以分为学历教育和非学历教育等。笔者根据《实施办法》的法定分类，将中外合作办学区分为中外合作办学机构和中外合作办学项目来进行讨论。
就非独立设置的合作项目而言，中外合作办学项目不能以自己名义独立承担法律责任，不具备法人资格。而根据《中外合作办学条例》第11条，独立设置的中外合作办学机构具有法人资格。根据我国民法通则的规定，我国的法人一般分为企业法人、机关法人、事业单位法人和社会团体法人。由于我国相关法律对这四类法人在设立程序、税收政策、内部管理和外部监督上都存在较大差异，因而必须厘清中外合作办学机构究竟属于何种法人。
由于民法通则制定于市场经济欠发达的20世纪80年代，当时的立法者无法预见民办学校(中外合作学校)等新型法人的出现，因此他们无法在既有的法人类型中为其找到相对应的位置。为此，学界和立法机关创造了一个新的法人类型 民办非企业法人，也有学者称之为第五类法人。
根据《民办非企业登记管理暂行条例》，民办非企业是指企业事业单位、社会团体和其他社会力量利用非国有资产举办的，从事非营利性社会服务活动的社会组织。而民办非企业单位中具有法人资格的就是民办非企业法人。根据《民政部关于对中外合作办学机构登记有关问题的通知》，中外合作办学机构取得中外合作办学许可证后申请民办非企业单位登记的，根据《民办非企业单位登记管理暂行条例》的规定办理民办非企业单位登记。由此可见，法律上将中外合作办学视为民办非企业，并要求在民政局进行登记。
笔者认为，将所有中外合作办学定性为民办非企业是值得讨论的。由于中外合作办学项目是非营利性的，因此符合民办非企业单位的基本性质;而对于不要求取得合理回报的非营利性中外合作学校，将其视为民办非企业法人也是合理的。但那些要求取得合理回报的营利性中外合作学校显然就不符合民办非企业单位的"非营利性"这一基本特征。因此，将这一类学校也视为民办非企业法人是不合理的。
综上，笔者认为，在实践层面中，中外合作办学被统一视为民办非企业单位并不合理，应当根据是否营利细分其法律形式，从而在其设立、税收等政策层面上予以区别对待。
审查批准
1.审批机关
根据《办学条例》、《实施办法》以及2006年10月1日生效的《中外合作职业技能培训办学管理办法》的规定，中外合作办学机构或者项目根据实施教育内容的不同由教育行政部门或劳动行政部门审批。具体而言，即实施职业技能培训的中外合作办学机构或者项目，由拟办学所在地的省、自治区、直辖市人民政府劳动行政部门审批;而其他的中外合作办学则由教育行政部门进行审批和管理。
2.进入门槛
相关法律条文对办学主体及出资方式等都有详细规定，在此笔者不再赘述。实践中值得关注的是，中外合作办学在资本投入方面的门槛有多高?
根据《办学条例》及《实施办法》，对中外合作办学项目并不存在最低投入的限制。而对于合作机构，《办学条例》第11条第2款规定：设立中外合作办学机构，参照国家举办的同级同类教育机构的设置标准执行;而《实施办法》第9条第1款规定：中外合作办学者投入的办学资金，应当与拟设立的中外合作办学机构的层次和规模相适应，并经依法验资。由此可知，设立中外合作办学机构所要求的投入应当与设立同级同类的公立学校的要求相同。但由于对设立公立学校的最低投入并无明文规定，各地一般根据本地区的经济及教育发展水平进行确定。在这方面，各审批部门有较大的自由裁量权。但总的来说，由于各地都希望引进高质量的合作对象，且政策上对合作学校的限制日益严格，因此，对合作学校的最低投入要求较高，这也造成近年来设立合作学校的申请较难被批准，合作项目占了中外合作办学的绝大部分。
产权问题
《办学条例》第4条规定：中外合作办学者、中外合作办学机构的合法权益，受中国法律保护。一般认为该条款是对中外合作学校的法人财产权进行了规定。
笔者认为，就相关规定而言，中外合作学校的利益分配机制并没有太大问题，其退出机制不利于保护办学者利益。
《实施办法》第31条规定，中外合作办学者要求取得合理回报的，应当按照《中华人民共和国民办教育促进法实施条例》的规定执行，即出资人根据学校章程的规定要求取得合理回报的，可以在每个会计年度结束时，从学校的办学节余中按一定比例取得回报。而对所谓"一定比例"，法条作了较为弹性的规定。[page]
按照《实施办法》第29条的规定，中外合作办学者要求取得合理回报的中外合作办学机构应当从年度净收益中，按不低于年度净资产增加额或者净受益的25%的比例提取发展基金。理论上讲，此外的部分就是可供分配的办学节余。而合理回报的"一定比例"可以由办学各方协议决定。这种分配方式比较类似于中外合作企业的利润分配方式。因此，笔者认为在现行法律体制下，作为产权权能核心的收益权得到了较好的保护。
但中外合作学校的退出机制却不利于保护投资者的利益。《办学条例》第47条第2款规定：中外合作办学机构清偿法定债务后的剩余财产，依照有关法律、行政法规的规定处理。作为其上位法的《民办教育促进法》也做了类似规定。而依据民办非企业单位清算后剩余财产的分配原则与实践，该部分财产应当被用于公益事业。对于非营利性质的中外合作办学机构而言，这样的规定符合其不要求取得回报的性质，是合理的。但对于要求合理回报的营利性中外合作办学机构而言，这一规定使得出资人在无法转让其出资的情形下又无法采用清算的办法获得其出资的返还，使得投资人的投入"有来无回"，不利于保护出资人的权益。
税收问题
1.企业所得税
众所周知，公立学校享受着几乎是全免的税收优惠，理由是其成立时为财政拨款，收入也纳入财政预算，因此不需要纳税。在2003年10月1日实施《民办教育促进法》之前，所有民办学校(中外合作学校)也享受着与公立学校同样的税收优惠待遇。但当《民办教育促进法》第51条明确规定了民办学校出资人可以从办学节余中取得合理回报后，如何对要求合理回报的中外合作学校征收企业所得税引发了争议。
从法律层面看，《实施办法》第31条规定，中外合作办学者要求取得合理回报的，应当按照《民办教育促进法实施条例》的规定执行。而根据《实施条例》第38条，出资人要求取得合理回报的民办学校享受的税收优惠政策，由国务院财政部门、税务主管部门会同国务院有关行政部门制订。遗憾的是相关的优惠政策到现在还没有出台，这也引起了实践中各地具体操作上的不统一。有些地区参照企业所得税的标准，降低征收，按照个体经营所得确定税率后进行征税;而有些地区则严格按照33%的税率进行征税，如福建平潭县的税务机关即对当地岚华中学按照企业所得税的标准进行了征收，引发学校与税务机关对簿公堂;而《广州市财务会计管理规定》则是明确规定中外合作学校按照企业标准进行征税。
笔者认为，是否给予税收上的优惠在某种程度上显示着政府对征税对象的欢迎程度。各级政府给予了外资企业诸多优惠政策，但在中外合作学校(包括所有民办学校)的税收问题上却口惠而实不至，使得他们在与公立学校的竞争中处于不利地位。
2.营业税
《营业税暂行条例》规定：对托儿所、幼儿园提供的养育服务，对学校和其他教育机构提供的教育劳务，对学生勤工俭学提供的劳务，免征营业税。《营业税暂行条例实施细则》第26条又补充规定：学校教育中只有学历教育能够享受营业税的免税优惠。《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》进一步明确：从事学历教育而取得的收入以及托儿所、幼儿园提供养育服务取得的收入免营业税。由此可以认为，中外合作学校从事学历教育而取得的收入以及中外合作举办的托儿所、幼儿园提供养育服务所取得的收入可以免交营业税。
结 语
中外合作办学作为外资办学的主要模式已成为我国社会主义教育事业的重要组成部分，但是，无论政府主管部门、其他相关职能部门还是学校本身，由于没有十分完备的法律规定及政策措施的指引，中外合作办学仍处于小心翼翼的摸索阶段。解决现阶段中外合作办学的失范和无序状态是一个系统工程，有赖于政府和民间的共同努力。
