1985年颁布的《会计法》经历了1993年和1999年两次修订。随着经济社会的快速发展，《会计法》实施的宏观环境、制度环境和基础环境有较大变化，在实施中表现出一些滞后与不适应，需要研究并加以解决。2013年5月，国务院办公厅印发《国务院2013年立法工作计划》(国办发〔2013〕37号)，将《会计法》的修订列为立法“研究项目”之一。笔者在总结《会计法》实施和分析《会计法》实施环境的基础上，紧扣《会计法》的立法宗旨，对《会计法》实施相关问题进行深入的研究，提出相关意见和建议，试图为《会计法》的进一步修订完善提供参考。
一、《会计法》实施环境的变化
(一)《会计法》实施宏观环境的变化
(1)会计主体所有制形式的变化。2003年10月，党的十六届三中全会通过《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》，随着多种所有制经济共同发展，投资主体多元化，会计主体所有制形式也呈多元化。不同所有制会计主体由于资源提供不同，经济活动后果不同，利益诉求也不同，即剩余收益索取方式或者说收益分配方式不同，导致经济生活中“少缴一点、多留一点、灵活一点”的倾向十分明显，财务舞弊案件不断出现。
(2)公司治理结构的变化。2005年10月，第十届全国人大常委会第18次会议通过了《公司法》修订案。修订后的《公司法》进一步完善了我国企业制度和公司治理结构，明晰了公司法律关系各主体之间的权利义务关系，注重平等保护公司、股东以及与公司交往的第三人(即公司债权人及社会公众)的合法权益，以“产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学”为基本特征的现代企业制度得到广泛认同并逐步确立，会计地位和作用进一步凸显，会计作为公司控制权的核心日益引起重视，外部监事、独立董事、会计委派等制度措施深入实践，《会计法》实施主体的治理结构明显变化。
(3)公众会计信息需求的变化。随着我国经济社会的发展，资本市场的扩充，民主意识的增强，会计信息成为各利益相关方关注的焦点，社会公众对会计信息的需求日益旺盛，会计信息公开披露需求激增。同时，新型媒体使得会计信息披露成为可能，网络等新兴载体丰富了信息传播渠道，扩大了信息传播效应。要求各类会计主体及时提供高质量的会计信息，涉及会计理论、会计标准、会计技术、会计实践以及会计监督体制和机制等各个方面，《会计法》实施面临越来越多的新课题。
(二)《会计法》实施制度环境的变化
(1)企业会计制度的变化。2006年2月，财政部第33号令发布《企业会计准则——基本准则》，此后，财政部相继发布了《企业会计准则第1号——存货》等38项具体准则、《企业会计准则应用指南》和企业会计准则解释第1号-第4号，企业会计准则体系自2007年1月1日起在上市公司实施，已逐步扩大到所有大中型企业。这标志着我国企业会计标准从“准则+制度”模式全面转向“准则”模式，并与国际财务报告准则持续趋同。2011年10月，财政部发布《小企业会计准则》，自2013年1月1日施行，《小企业会计制度》同时废止。至此，大中型企业施行的《企业会计准则》体系和小企业施行的《小企业会计准则》共同构成中国企业会计准则体系。
(2)行政事业单位和非营利组织会计制度的变化。随着公共财政体制改革进程加快，政府会计的概念成为我国会计改革与发展的题中应有之义。为配合政府收支分类、财政国库管理制度、政府采购、政府资产管理制度以及政府预算监督体系等一系列公共财政体制改革，在我国预算会计领域，以满足政府预算管理和发布政府会计信息为目标的探索和实践审慎展开。为建立完善行政事业单位、非营利组织会计制度，近年来，财政部相继发布了《村集体经济组织会计制度》、《农民专业合作社财务会计制度(试行)》、《民间非营利组织会计制度》、《土地储备资金会计核算办法》、《工会会计制度》、《医院会计制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》等会计制度;以及《关于中央级事业单位、社会团体及企业财政拨款结转和结余资金会计核算有关事项的通知》、《利用住房公积金发放保障性住房建设项目贷款相关业务会计核算办法》、《地方政府融资平台公司公益性项目债务核算暂行办法》和《新型农村社会养老保险基金会计核算暂行办法》等专项会计核算办法。
(3)内部控制规范体系的变化。2001年6月，财政部发布《内部会计控制规范——基本规范(试行)》和相关具体控制规范;2010年4月，财政部会同证监会、审计署、银监会和保监会联合发布《企业内部控制配套指引》(财会〔2010〕11号)，连同2008年5月五部委联合发布的《企业内部控制基本规范》，共同构成了我国企业内部控制规范体系。2012年11月，财政部印发《行政事业单位内部控制规范(试行)》(财会〔2012〕21号)。内部控制规范体系建设不断推进。
(三)《会计法》实施基础环境的变化
(1)会计人员队伍的变化。近年来，会计从业人员快速增加，据统计，截至2012年底，浙江省会计从业资格持证人员107万人，有大专以上学历的占52%;其中，初级职称19.5万人，中级职称7万人，具有高级职称的7930人，正高级职称40人。数据显示，会计从业人员无论是学历、还是职称，呈明显的金字塔状，高端会计人才少。此外，会计从业资格实施考试制度，浙江省参加会计从业资格考试的人数每年有30多万，超过全省高职以上院校每年的毕业生人数。其中大量非会计类专业的学生参加考试，这些人学历层次不低，虽然通过了考试，取得了会计从业资格证书，由于没有受到系统的专业训练，在会计专业领域难免“滥竽充数”。
(2)会计技术支撑的变化。1996年，财政部发布《会计电算化管理办法》和《会计电算化工作规范》;此后，随着计算机技术的发展，会计电算化基本普及，并与企业管理信息系统不断渗透和融合，实现了从单机应用到网络应用的跨越。2009年，财政部印发《关于全面推进我国会计信息化工作的指导意见》;2010年，财政部发布《企业会计准则通用分类标准》;同时，联合国家标准管理委员会发布《可扩展商业语言报告语言(XBRL)技术规范》， XBRL作为一种基于互联网、跨平台操作、用于财务报告编制、会计信息应用和披露的计算机语言，在财政部的积极推动下，实施试点迅速展开。会计信息化的快速发展，信息技术在会计领域的广泛应用，促使会计人员知识结构、会计岗位设置，会计信息的生成、传递和保存等会计基础工作的内涵和外延发生一系列变化。
(3)会计工作组织形式的变化。在新形势下，新兴经济组织、社会组织以及新的经济组织形式不断出现，为适应经济社会发展的要求，会计代理记账、财务外包等新型会计业务在探索中逐步兴起，会计工作组织形式发生变化，对会计基础理论、会计制度体系、会计管理体制、会计核算流程、会计核算和作业方式，乃至会计监督方式和监管模式等产生了深刻而广泛的影响，进而对《会计法》实施带来巨大影响。
二、德国会计模式的借鉴
德国是高度发达的工业国家，经济实力位居欧洲首位。德国采用社会市场经济制度，国家通过法律干预经济。德国会计属于日耳曼会计体系，总体而言，德国会计较为稳健保守。
(一)会计管理体制以行业自律管理为核心 德国实行行业自律管理为核心，政府监督、公共监督与行业自律相结合的会计管理体制。
(二)会计处理与法律规范一致 德国会计强调立法和规范管理，会计处理通过《公司法》、《税法》、《商法》等有关法律作出详尽规定，确保会计处理与法律规范一致。如：1965年公布的德国《股份有限公司法》作出了许多会计规定，其基本目的在于防止企业虚报净资产和净收益，规范了会计应遵循的原则、计价规则和会计报表的结构与内容。1985年公布的德国《商法》详细规定了簿记、财产清单、会计核算的一般原则、计价规定、会计资料的保管与提交等，对公司的会计义务、资产负债表格式与项目、损益表的结构与项目、会计报表附注、合并报表等作出规定。
(三)财务会计与税务会计一致 德国税法规定，应税利润必须与公开的会计报表中所列报的收益相等;企业编制财务报表所使用的会计程序和账务处理方法与基于计税目的而使用的会计程序和账务处理方法必须一致，公开的会计报表应披露税务上所要求的任何特殊会计处理。
(四)会计核算极为稳健 在德国，银行是公司最大的债权人，无论是《公司法》还是《税法》，都把稳健性作为企业会计的基本原则，具有明显的保护债权人导向。因此，德国会计在资产计价和收益计量方面极为稳健。流动资产采用严格的低值原则，固定资产采用宽松的低值原则，负债采用高值原则;允许企业计提各种类型的准备金，并作为报表项目单独列示于资产负债表内等。此外，德国公司信守历史成本计价原则，从另一个侧面反映了稳健性原则在德国会计所占的支配地位。
(五)会计标准国际趋同采取分层策略 德国企业会计准则与国际财务报告准则趋同采取分层策略，与国际财务报告准则趋同的实施范围，仅限于采用编制财务报表的上市公司的合并报表层面。
三、《会计法》完善建议
会计方面的规范性文件在工作中往往称之为“会计法规”，究其原因，是全国人大及其常委会制定的会计规范性文件不多，更多的是部门规章，法律层次相对较低。《会计法》则是全国人大及其常委会制定的会计规范性文件之一，对于会计界而言，意义重大。
(一)关于《会计法》的立法宗旨 第一部《会计法》关于立法宗旨的表述为：“为了加强会计工作，保障会计人员依法行使职权，发挥会计工作在维护国家财政制度和财务制度、保护社会主义公共财产、加强经济管理、提高经济效益中的作用，特制定本法。”此后，《会计法》两次修订均有改动，1993年第一次修订改动不大;1999年第二次修订改动幅度较大，明确《会计法》的立法宗旨是“为了规范会计行为，保证会计资料真实、完整，加强经济管理和财务管理，提高经济效益，维护社会主义市场经济秩序，制定本法。”会计资料只是会计信息的载体，笔者认为：应该理解为“保证会计信息及其资料的真实、准确和完整”，将“保证会计资料真实完整”这一会计工作的出发点和归宿点简洁明了地表述出来，是观念上的重大突破，也是制度上的重要创新，对会计工作产生了积极深远的影响。笔者认为，会计工作必须将保证会计信息及其资料的真实、准确和完整作为唯一目标，相关会计法律法规均应围绕此目标进行规范。
(1)以保证会计信息及其资料的真实、准确和完整为立法宗旨。会计是以货币为主要计量单位，采用专门的标准、技术、方法和程序，通过对经济交易事项进行确认、计量，连续、系统、完整地记录，用通用的商业语言反映财务状况、提供真实完整的会计信息。真实、准确和完整的会计信息，是建立社会信用的根基。《会计法》就是要规范“记账、算账、报账”等会计行为，确保会计信息质量。对会计行为的各项规范，均以保证会计信息及其资料的真实、准确和完整为标准，并以此为《会计法》的立法宗旨和会计行为的终极目标。文字表述建议为：为了规范会计行为，保证会计信息及其资料的真实、准确和完整，维护社会主义市场经济秩序，制定本法。
(2)会计行政部门应当对本行政区域的会计信息质量负总责。现行《会计法》规定：“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”，明确财政部门是会计行政机关。但没有落实其对会计信息的责任。建议增设“各级财政部门应当归集本行政区域内的会计信息，并对其归集的会计信息的真实性负总责”的条款。
(3)会计行政部门应当依法建立会计信息统一报告平台。《会计法》的立法宗旨和行政机关确立以后，针对会计信息“三有三无”的现状(即：法律法规有规范、准则制度有标准、社会公众有要求，无工作机制、无工作抓手、无会计信息)，从会计信息管理入手，在立法层面和制度设计上建立工作机制和工作平台。建议《会计法》明确规定“各级财政部门应当建立会计信息统一报告平台，归集本行政区域全社会的会计信息”，以强化会计信息管理，确保会计信息质量。会计信息统一报告平台可借助现代电子信息技术，与财政部推行实施的XBRL会计信息分类标准相结合，形成县、市、省乃至全国的会计信息管理体系，为经济建设和社会管理提供高质量的宏观决策基础数据。
(二)关于会计行业管理 会计行业管理要实现三个转变：会计行政管理从针对会计从业人员的具体管理向引导会计行业组织健康有序发展转变;会计人员队伍建设的工作重心从量的扩张向质的提高转变;工作着力点从各项会计资格的事务性管理向建立高端会计人才市场遴选机制转变。
