摘要：近年来，我国在反避锐工作中虽然取得了一定成绩.积累了一些反避税工作经验.特别是对现有的税收法律法规作了大量的补救工作.但是与国际先进的反避税国家相比，还存在较大的差距，我国的反避税工作还不很完善和规范.因此.必须加大反避税工作力度，加强反避税立法，有力打击偷逃税犯罪，保证我国的税收朝着健康、科学、法治的方向发展;才能确保我国在国际市场上的公平竞争，我国的经济权益和经济秩序才能得到维护和稳定。
关键词：反避税 建议 措施 税法
1.国际上反避税主要措施
国际上反避税主要措施有防止通过纳税主体国际转移进行国际避税的一般措施、防止通过征税对象国际转移进行国际避税的一般措施、转让定价调整、防止利用避税地避税的措施、加强征收管理等。
反转让定价税制。反转让定价税制的关键是对转让定价的确认。美国总结出三类调整转让定价的方法：比较价格法，即从审查具体交易项目的价格入手，把不合理的价格调整到合理的市场正常价格，从而调整应税所得;比较利润法，即从利润比较入手，从而推断转让价格是否合理，把不正常的应税所得调整到正常的应税所得上;预约定价制法，即纳税人事先将其和境外关联企业之间的内部交易与财务往来所涉及的转让定价方法向税务机关申报，经税务机关审定认可后，作为计征所得税的会计依据，并免除事后对内部定价调整的一项制度。
避税港对策税制。如美国为反运用避税港避税，明确规定：凡是受控外国公司(包括在避税港设立的由本国居民直接或间接控制的外国公司)的利润，不论是否以股息分配形式汇回母公司，都应计入美国母公司的应纳税所得征税。
反滥用税收协定的措施。美国所采取的措施包括：(1)在国内立法中制定目的在于反滥用税收协定的特殊条款。(2)在税收协定中列入反滥用协定的特殊条款。例如，美国在其对外缔结的50多个税收协定中，约一半包含了反滥用税收协定的条款。
资本弱化税制。资本弱化指由跨国公司资助的公司在筹资时采用贷款而不是募股的方式，以此来加大费用而减少应纳税所得。资本弱化税制就是把企业从股东特别是国外股东处借入的资本金中超过权益资本一定限额的部分，从税收角度视同权益资本，并规定这部分资本的借款利息不得列入成本。
2.我国反避税的主要措施
在我国，外资企业常用的避税方法主要是转让定价和利用避税地。转让定价是现代企业特别是跨国公司进行国际避税所借用的重要工具。在现代经济生活中，许多避税活动，不论是国内避税还是国际避税，都与转让定价有关。它们往往通过从高税国向低税国或避税地以较低的内部转让定价销售商品和分配费用，或者从低税国或避税地向高税国以较高的内部转让定价销售商品和分配费用，使国际关联企业的整体税收负担减轻。“利往低处流”、“费往高处走”是转让定价的一般规律。
利用避税地。运用避税港进行避税是跨国纳税人减轻税负增加收入的手段之一，而维持税收制度在筹措国家财政资金方面的有效性，又是各国税务当局面临的重要任务之一。在跨国纳税人不断运用避税港的情况下，国家的税收权益不断遭到损害，税收收入受到影响，税收的公平原则也相应地遭到破坏。因此，许多国家尤其是发达国家特别注意如何防止跨国投资经营者运用避税港从事避税活动。在这方面，美国是走在最前面的。
3.对我国反避税政策的评价及问题
避税与反避税工作虽然开展已久，但是成功的反避税案例极少。
3.1、相关法律制度缺乏。
虽然目前法律、法规如征管法、企业所得税暂行条例对关联企业之间的交易行为和转让定价等方面作了一些规定，但如何确定合理价格都没有具体的细致的规定，缺乏可操作性，同时缺少专一的、完整的系统的反避税法律法规。在目前市场经济情况下，企业的原材料、产品等受市场竞争程度、供求关系、业务量的大小等因素的影响，价格变数较大，在实际工作中很难确定一个双方都能接受的所谓合理的价格。
3.2、信息的取得是反避税是否成功的关键。
随着经济全球化的发展，资本跨国流动的速度和规模越来越大，而信息交换是国际反避税合作中的重要一环，而目前外资企业的购销大权基本上为外商垄断，且都通过其关联企业进行，信息的取得是反避税是否成功的关键。但是由于存在许多人为的和客观的障碍，信息交换难以有效进行，即使得到信息也存在时间滞后问题。因此反避税工作难以顺利进行。
3.3、反避税工作是一个系统工程，需要全社会的支持和相关部门的配合。
单纯税务部门的力量是远远不够的，而目前国内相关职能部门之间如海关、商检、工商、发改委(原经贸委)等的信息采集、沟通等不尽如意，给反避税工作带来一定的难度。
3.4、对反避税工作认识不足，地方保护主义给反避税工作带来阻碍。
有的同志认为我国对外开放的目的就是鼓励外商来华投资，引进国外的先进技术、资金、设备及管理经验，如果采取严格的防范避税措施，对外商的经营活动和财务活动予以过多的监督检查，会挫伤外商的投资积极性。有些地方为吸引投资，争相提供优惠的税收政策，这都增加了避税机会。
3.5、缺乏专业机构和专业人员。
反避税工作是一项持久的工作，反避税工作的特点也决定了从事此项工作必须有一批政治素养高、业务素质精的专业人员。由于我国的反避税工作起步晚，缺乏丰富的反避税经验，这些都给反避税工作带来困难。
3.6、取证相对困难。
一些概念和标准本身不是很明确，对其很难界定和判定。同时证据资料分散，一般存在于不同的企业之间，有的还在不同的地区和国家之间，而目前限于各方面的条件，有些取证根本无法进行。
4.建议：
4.1、完善相关税收法律规定。
避税产生的客观原因在于税制本身的缺陷，要想尽可能地减少纳税人的避税行为就必须完善税法，做到税法条文完整，措词严谨，使税制的内在机制具有科学性和系统性。世界上许多发达国家在反避税立法上都较先进。针对转让定价避税，我国税法虽然制订了一些反避税条款，如《征管法》第三十六条规定：“企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。如：《增值税暂行条例》第七条规定：“纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低又无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。但这些规定还不能构成反避税有力的法律武器。我们应该在借鉴国际反避税法规的基础上，结合我国的实际情况，制定独立的反避税法规制度，形成一套较为完整的税收专门法规。在建立完善相关税收法律规定时，应着重考虑以下几个方面：(1)尽快建立并推行预约定价制。预约定价制(简称APA)是纳税人事先将其和境外关联企业之间内部交易与财务收支往来所涉及的转让价格的确定，向税务机关申请报告，经税务机关审定认可后，作为计征所得税的会计核算依据并免除事后税务机关对定价调整的一项制度。将税务机关对企业转让定价的事后审计变为事前审计，使纳税人和税务机关之间就关联企业间的转让定价方法通过谈判达成一项谅解。该协议一经达成，对征纳双方皆具有约束力，凡符合协议规定的交易事项都适用协议中的转让定价方法，而税务机关则不能予以调整。这一方法降低了税务机关对转让定价调整的不确定性及征纳双方的行政管理费用，提高了效率，减少了征纳纷争，征纳双方都可以从中受益，还可以避免重复征税。(2)建立转让定价税制。对纳税人与关联企业之间的购销关系不按照独立企业之间的业务往来作价的，可采取目前大多数国家所采用的可比受控价格法、再销售价格法、成本加利法和其它法调整其计税收入或者所得额，确定其转让收入，核定其应纳税额。(3)建立纳税人举证责任制。[page]
不少国家在税收立法中有一个重要突破，即把举证责任转移给纳税人。根据各国民法的原则，在民事诉讼中，原告必须提供充足的证据，法院才判被告有罪。这一原则若适用于税务争端，必然使税务部门处于十分不利的地位。为了使税务部门在反避税斗争中摆脱这样被动的局面，一些国家在税法立法中规定，将举证责任转移给纳税人。如德国在1977年税收法规中规定，准许税务当局在调查过程中将责任加在纳税人身上。如果发现纳税人没有按照税务局的要求提供有关事实，法院可以根据自己的判断作出判决，而无需提供进一步的证据。在关联企业的交易中，明确由纳税人提供转让价格合理的理由和依据，这将对通过转让定价进行避税起到很好的遏止。
4.2.发挥各类审计作用。
要充分发挥税务师、审计师、会计师在反避税工作中的作用，弥补我国专业税务人员不足、素质不高的缺陷，增强反避税工作的力度。对重大的转让定价等避税行为，除有计划的派专人到境外对关联企业进行税务审计外，税务机关还可委托境外会计公司或私人会计师事务所进行审计查证。应明确规定税务师事务所、会计师事务所、审计师事务所负有依法维护国家权益和客户合法权益的义务和责任。在接受客户委托，检查企业帐册、会计报表、所得税申报表和验资工作中，对明显弄虚作假，转让定价的行为负有调整及如实反映的责任;对其税务审计结果—所出具的查帐报告和验资证明的内容负责。
4.3.建立税收信息库，提高反避税能力。
没有健全的税收情报网络及动态价格信息，很难弄清纳税人避税的实际情况。应该研究制定《情报交换管理规则》，规范情报交换程序，适时扩大情报交换范围。建议由国家税务总局负责组建税务情报收集和交换的专门机构，省、市建立分支机构，专门负责反避税情况信息的收集、分类、储存，同时建立国际信息库，广泛收集国际经贸税收有关资料，收集和跟踪国际市场主要商品价格、成本、行业利润率、贷款利率以及费用收取标准等信息资料。还要建立国际上著名跨国企业有关组织结构、管理特点以及内部交易的资料库，并及时对信息进行分析、处理，提供给有关部门，以便税务机关对转让定价企业调整定价时有可靠依据。
4.4.建立一支高素质的反避税队伍。
当今的纳税人尤其是大型跨国公司，都是知识密集型和资本密集型企业，其经营方式、管理方式、最终产品以及产品的经营方式等都融入了先进科技和现代管理理念，许多跨国公司本身就是高科技的产物。另外，我国反避税工作的主要对手是外国公司重金聘请的职业会计师、律师，这些人都精通各国法律、信息灵通，具有丰富的避税经验。要对这样的纳税人实施有效管理，必须具备相应的理论知识和实践技能。要维护国家主权，保护国家利益，税务机关必须有大批高素质人才。因此，要设置专职反避税机构，稳定人员，提高征管人员素质，不断加强业务培训，使他们熟悉税法，精通外语，通晓财务会计、国际贸易、国际金融、国际税收等广泛知识，提高税务审计水平，具备应付因转让定价税制的执行而引发的国际间摩擦和税务争议的能力。
4.5.加强横向相关部门的合作，形成社会反避税的气氛。
反避税涉及到社会经济生活各个部门。单靠税务机关来加强税收的防避工作是不够的，要与海关、外贸、金融、保险、商检、工商、外汇等经济管理部门以及各类会计、审计、税务事务所通力协作。特别是要结合国际贸易中出现的一些争端和事件，加强和倾销与反倾销调查部门之间的联系和信息资料沟通与共享，做好转让定价反避税工作，从各方面堵塞税收漏洞，维护税法尊严，保护国家利益不受损失。
4.6加强反避税立法。
改革开放以来.纳税人由过去单一的公有制经济发展到国有.集体、个体、私营以及“三资”企业并存的多种经济.我国随之出台了相应的税收法律.但是.由于我国处在起步较晚的经济形式调整时期，因此.对外资企业的税收立法还很薄弱，也不很健全.特别是现在我国还没有制定相应的反迢税法律条款，使我国的涉外税收管理乏力，加之税收征管手段落后，因此.管理偏松、信息掌握不及时以及对偷税等违法行为的惩罚力度不够等现象时有发生，偷、避税状况日渐突出.比如，就外商企业来看，我国通过税务监管的外商企业有10万多家，根据有关税务资料不完全统计：从1997年汇算结果反映.外商企业亏损或微利的企业达65%.但根据国家其他有关部门的统计资料反映：外商企业盈利占80%以上.这说明外商投资企业偷税、逃税、避税的情况相当严重.所以.反避税的立法已是当务之急，国家应尽快出台相应政策和法律，保护纳税人的合法权益，促使企业和个人依法纳税，强化涉外税收管理，提高公平竞争意识，以达到堵塞漏洞、防止和查处偷避税行为的目的.反避税立法可以从以下几个方面着手：第一，关联企业的定义以及关联企业之间的法律关系必须明确;第二，国家应当制定迢免转让定价的法律措施;第三，明确规定对涉外税收的检查范围和处罚标准;第四，进一步明确外商企业的纳税报告义务和明晰纳税申报项目及其内容;第五，我国加入wTo后，国与国之间的经济交往关系日益密切，跨国公司日益扩大.要防止国际间的避税，除了单边制订反避税法规和加强税务行政管理外，还必须采取双边或多边的措施.这些措施一是通过两国税务部门之间的情报交换可以减少由于纳税人在居住国或非居住国不报告全部收入而造成的税收流失;二是双边协商可以进一步采取其他步骤，特别是由于各自国内税法变动而产生的问题.只有加强了反避税的立法，才能使税务管理机关和纳税人真正做到有法可依，有章可循.
4.7强化税收征管.
税收功能的有效发挥，必须依赖于税收征管的强化.税收征管的目的，是保证税收职能的实现.加强涉外税收的征收管理，是反避税的一个重要环节.
加入wTo后，我国的税源结构将会发生较大的变化，新贸易方式会不断出现，跨国公司和国际贸易将会增加，税收征管也必须紧随这种变化而变化.加强对跨国公司的税收征管，加大反避税工作力度迫在眉捷.因此.应当加强对私营、民营外资企业的税收管理和税源监控.尽管我国对外两投资企业、在税收方面建立了一整套涉外税收法规，比如：我国税务机关已根据《征管法》对在华生产经营的外两投资企业.外国企业和外商进行税务登记纳税申报管理、税务检查等。但是，由于我国的税收征管方法简单、手段落后，加之管理滞后，在对外商企业的税收征管上存在许多薄弱环节和漏洞.要强化涉外税收征收管理，应当从以下几个方面着手：第一、要重视涉外税收管理的综合治理.各级党政领导必须充分认识涉外税收工作的重要性，把涉外税收工作纳入议事囚程.一是要建立严密的税收监控和信息网络.建议在国家税务总局建立信息库，以便随时掌握和了解全国的外商企业的基本情况和纳税动态，为全国税务部门提供有关信息.必将推动反避税工作的开展.二是要充分依靠中介机构，如会计师事务所、审计部门等组成协税护税网络，保证涉外税收的贯彻实施.第二.将纳税人报告义务的规定系统化和规范化.在规定纳税人报告义务的前提下，应采取措施使纳税人承担报告义务.这样，税务机关可以通过企业的申报表，从中获得充分的税务信息，以便及时对纳税入的税务情况进行分析和处理.第三，密切各经济部门的横向联系，互相支持，通力合作，共同做好反避税工作.纳税人转移收入和利润情况复杂，涉及面广，反超税工作只靠税务部门是难以防范的.建议有关部门建立对收入与费用计价标准的控制管理.广东省番禺市某厂中方为维护企业权益，防止外两避税所采取的方法就比较实用.比如：在合同中规定“产品的作价原则，暂以产品所耗原材料.包装物抖、生产人员工资为直接成本乘以130%为出厂销售价”.这对外商因掌握境外购销权而可能发生利润转移，起到了防范作用.第四，提高税务人员的素质.加强税收管理，是反避税的重要环节，高水平的征管工作只能来自税务人员的高索质;无论多么完善的税法，无论多么具体的避税措施，离开了税务人员的贯彻执行，只能是一纸空文.国际上很多国家税务人员的招收标准很高，要求也很严格.对新进人员，必须经过一定时间的培训，考核合格才能正式录用：我国与国外比较，相对来说起步较晚，还缺乏经验.因此，我国税务人员的素质亟持提高.首先、要建立一支训练有累纪律严明、思想政治索质好的队伍.其次.要严格进入标准.再次.要重视和加强在职税务人员的业务培训，使税务人员不仅熟悉税法，还能通晓财务会计、国际贸易、国际金融、国际审计以及查帐技能等广泛的知识.最后，要建立合理的奖惩制度.对在税务征管工作中有特殊贡献的人员以及反避税有功人员，要给予特殊的奖励，对不严格执法、违反纪律，使国家税收遭受损失的人员应当给予必要的惩罚.[page]
4.8大力加强对涉外企业的税务稽查，切实维护国家税收秩序.
随着国际经济的跨国性发展，特别是我国加入wTo后，各种经济活动日益频繁，经济关系日趋复杂，新的贸易方式不断出现.国际间的税收竞争更加激烈，国际间的偷、避税现象也会日渐突出.要尽量减少这些有害成分，杜绝偷避税行为的发生.除了加强我国的税收立法和税收征管外，还必须在我国税务系统内部，建立一支税务业务强、思想政治索质较好的稽查队伍.特别需要对税法和会计制度、涉外知识等较精通的专业人员来从事这项工作.做到有效地防止偷避税行为的发生.有力地打击惩处偷税犯罪行为，减少国家经济损失.维护国家税收秩序.促进社会主义市场经济的发展.
4.9加强国际间的税收协作.
由于国际避税至少要涉及两个国家，因此，仅靠一个国家的反避锐立法和税务行政管理是远远不够的。还需要在有关国家之间签订反避税的税收协定.并加强在税务管理上的国际协作。国际间的税收协作，主要体现在：一是签订反避税的国际税收协定.为了减少和消除国际避税行为的发生，应切实加强国际协调和合作，应当在有关国家之间签订双边或多边反避税的国际税收协定.二是交换税收情报.国际之间交换税收情报，有利于相关国家及时了解、掌握跨国纳税人的纳税和避税情报.并为有关国家及时采取反避税行动提供信息保证.
