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金融企业呆账处理宜采取会计和税收政策

时间:2011-03-28 11:00 我要评论
金融企业的呆账处理,包括风险资产的划分、呆账准备的提

  金融企业的呆账处理,包括风险资产的划分、呆账准备的提取、呆账的认定和核销等方面的业务内容。呆账处理的会计和税收政策得当与否,直接影响到企业的经营成果和税收负担。本文仅就金融企业呆账处理的会计和税收政策进行分析,进而提出完善的思路。

  一、现行呆账损失处理的会计政策所存在问题与完善思路

  2001年5月财政部颁布《金融企业呆账准备提取及呆账核销管理办法》,对金融企业呆账处理做了详细规定,之后,2002年中国人民银行颁布的《金融企业会计制度》和《银行贷款损失准备计提指引》也对有关内容提出了原则性的指导意见(以下分别简称《办法》、《制度》和《指引》)。相对于以往的会计政策,新的规定有明显的特点。

  (一)现行会计政策的特点

  1.愈益符合国际惯例

  《制度》中除了资产减值准备,还包括一般准备。其中资产减值准备包括短期投资跌价准备、坏账准备、贷款损失准备(包括专项准备和特种准备)以及长期投资、固定资产和无形资产的减值准备,这些规定和国际惯例是相符的。一般准备是指从事存贷款业务的金融企业提取并作为利润分配处理,与巴塞尔协议的公开准备在内涵上是一致的。

  同时,现行会计政策更好地体现了会计核算的谨慎性原则。《办法》、《指引》和《制度》都对呆账或贷款损失准备提出了按资产的风险程度五级分类并及时足额提取准备金的要求。这对防范风险和保全资产有重要意义。

  2.赋予会计主体更多的自由裁量权

  在对准备金的计提基数(风险资产的认定和级别的划分)和比例上,现行会计政策提出了指导性的意见,给会计主体提供了较大的处理空间。

  3.内容系统完整且操作性较强

  这主要体现在《办法》上,《办法》对提取呆账的资产的范围和不允许作为呆账的资产做了进一步规范,并将一些新业务和一些模糊内容进行了规范和明确;同时,《办法》对呆账的认定条件也规定得更为细致、明确,便于实务操作。

  (二)现行会计政策存在的主要问题

  1.风险资产及其准备的有关规定缺乏内在统一协调性

  《办法》出台最早,是对所有金融企业处理呆账的一个规范的管理办法。它规定,金融企业不再计提坏账准备和投资风险准备,并将原来二者的余额一并转入统一的呆账准备账户管理。也就是说,企业的应收类和投资类资产也都统一纳入可计提呆账的风险资产范围。还规定金融企业应根据呆账准备资产的风险大小确定提取比例,呆账准备金期末余额为呆账资产的1%-100%。

  《制度》是金融企业会计核算的全方位纲领性文件,它要求2002年起暂在上市的金融企业范围内实施。实际上它已为所有金融企业会计核算的规范提供了方向,比以往的制度更科学、系统和规范,而且更符合国际惯例。《制度》按照谨慎性原则的要求,把资产分为短期投资、长期投资、固定资产、无形资产、应收账款和各种贷款几种类型,并要求按照各自的风险状况分别提取准备金。其中贷款损失与上述呆账的口径不一致,它不包含投资类和应收类资产。《制度》还规定:贷款损失准备包括专项准备和特种准备。所谓专项准备是要求按照贷款五级分类结果及时、足额计提;特种准备是对特定国家发放贷款计提的准备。具体比例由金融企业根据贷款资产的风险程度和回收的可能性合理确定。

  中国人民银行的《指引》是针对贷款损失而作出的规定,不涉及其他风险资产。《指引》对提取的标准所做规定是:关注类贷款,计提比例为2%;次级类贷款为25%;可疑类贷款为50%;损失类贷款为100%。同时根据我国实际并借鉴一些国家的做法,对次级类和可疑类贷款损失准备的计提比例可根据程度上下浮动20%。《指引》还提出,按贷款余额1%提取的贷款损失准备作为一般准备,这里的一般准备也是在当期损益中的贷款损失准备,与《制度》中在利润分配中的一般准备不是一个概念。因此,呆账准备、贷款损失准备以及一般准备等概念和提取比例的规定尚需进一步统一和协调。

  2.操作上的问题

  《办法》专门针对呆账处理的实务操作作出了具体规定,其重要性自不待言,但仍存在一些问题:

  第一,金融企业在提取准备时有了更多的判断和处理的空间,但缺乏相应的制度和技术规范,比如对风险资产质量的分类和评估的操作规范就是个空白点,这会使自由裁量权的使用无所依凭。

  第二,财政专员可以出资人代表的身份对国有金融企业呆账进行审核,但《办法》所针对的是所有金融企业,包括与财政没有资金关系的股份制银行等,这样易造成监管关系不明确。

  第三,《办法》规定呆账准备提取比例为1%到100%,金融企业必须足额提取,否则不得进行利润分配;并规定对截至2000年底以前发生的呆账,必须在5年内逐步消化。这样一来,谨慎性原则和资本保全的要求就可能和金融企业的经营业绩发生冲突,财务压力过大的企业无法按照有关规定提取和核销呆账,并在规定年度内消化历史包袱。

  第四,在呆账的认定、核销过程中,《办法》过多要求法律行动的支持和证明,这样不仅有的内容难以得到,还不同程度地提高了追索的成本。比如,涉及借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散的情况,目前《破产法》只适用于国有企业,而对集体、民营和个体企业的关闭或破产却没有具体的法律规定,同时又没有主管部门出具证明,这样就会造成许多企业实际已经破产、关闭和解散,却难以取得相关材料的不良后果。再比如,法院由于实行责任追究制,不愿出具终结执行证明,而对一些确实没有财产的单位提出中止执行,也不符合材料的要求。

  (三)完善会计政策的思路

  如前所述,《制度》是符合国际惯例的,且较科学、系统和规范,应当逐步扩大金融企业的实施范围,以更为有效地规范企业的会计核算。但《办法》尚有进一步修改和完善的空间,以保证金融企业的呆账处理更加合理、便于操作。

  首先,应按照《制度》中的标准划分风险资产和计提准备。思路是将《办法》中的应收类和投资类资产从呆账资产中分离出来,分别计提坏账准备和投资减值准备,并将原呆账准备还原为贷款损失准备。名称的改变可反映呆账的真实情况,提高会计信息质量,还能保证会计政策的统一和协调。

  其次,对《指引》中“一般准备”的说法加以改变,甚至取消,以避免与《制度》中的概念产生混淆。

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